Потери в пределах естественной убыли. Естественная убыль товаров на предприятии

Ни в производстве, ни в торговле потерь части сырья, материалов или товаров не избежать. Все бухгалтеры знают, что потери от недостачи или порчи МПЗ при хранении или транспортировке, а также технологические потери учитываются в налоговых расходахподп. 2, 3 п. 7 ст. 254 НК РФ . Но не все понимают, чем технологические потери отличаются от естественной убыли, когда и как они нормируются и что делать, если норм вообще нет. Вот с этим мы и разберемся.

Что естественное, а что технологическое?

Технологические потери - это потери сырья и материалов, которые возникают при производстве или транспортировке и связаны с технологическими особенностями производственного цикла или процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками самих МПЗподп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ . Например, при транспортировке и разгрузке часть кирпича может быть разбита и будет непригодна для дальнейшего использования. А при разгрузке, погрузке бревна могут ломатьсяПостановление ФАС СЗО от 02.07.2008 № А05-6193/2007 .

Понятия «естественная убыль» в Налоговом кодексе мы не найдем, поэтому воспользуемся определением из Методических рекомендаций по разработке норм естественной убылип. 1 ст. 11 , подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ ; Методические рекомендации по разработке норм естественной убыли, утв. Приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 № 95 ; п. 4 Постановления Правительства РФ от 12.11.2002 № 814 . Итак, естественная убыль - это уменьшение массы МПЗ из-за естественных изменений биологических или физико-химических свойств при сохранении качества, то есть естественная убыль возникает, в частности, из-за усушки, утруски, испарения и т. п. Как видите, это определение вообще не предполагает учета в составе естественной убыли испорченных, то есть утративших свое качество, МПЗ. Поскольку испорченные МПЗ не относятся ни к естественной убыли, ни к технологическим потерям, такие убытки, если виновные не установлены и взыскивать не с кого, следует учитывать в составе прочих расходовподп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ .

В отличие от технологических потерь, которые вызваны особенностями производства, естественная убыль зависит в большей степени от свойства конкретного товара, и мы практически не можем повлиять на нее. Так, изменив способ перевозки и разгрузки, мы можем сократить технологические потери от боя кирпича. А вот если в силу физико-химических свойств бензин или спирт испаряются, повлиять на это мы не можем.

К сожалению, даже контролирующие органы не всегда видят разницу между технологическими потерями и естественной убылью. Так, по мнению Минфина, бой стекла при перевозке - это естественная убыльПисьмо Минфина России от 17.01.2011 № 03-11-11/06 . Однако при бое стекла его качество явно не сохраняется. Более того, стекло вообще становится непригодным к использованию. Поэтому такие потери следует квалифицировать как технологические.

Считаем естественную убыль

Потери от естественной убыли учитываются в расходах при исчислении налога на прибыль в пределах норм. Непосредственно разработку и утверждение норм Правительство поручило профильным ведомствам. Например, по рыбе нормы утверждает Росрыболовство, а по мясу - Минсельхозподп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ ; п. 2 Постановления Правительства РФ от 12.11.2002 № 814 .

В настоящее время такие нормы разработаны не для всех видов МПЗ. Но при отсутствии свежих норм естественной убыли можно применять ранее действовавшиест. 7 Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ .

А вот если для какого-то вида МПЗ таких норм никогда не существовало, с включением потерь в расходы могут возникнуть проблемы. И Минфин, и налоговики считают, что в этом случае потери от естественной убыли нельзя учесть для целей налогообложенияПисьмо Минфина России от 21.06.2006 № 03-03-04/1/538 ; Письма УФНС России по г. Москве от 30.07.2010 № 16-15/080278@ ; от 17.01.2007 № 20-12/004115 .

К счастью, суды поддерживают в этом вопросе налогоплательщиков. Они разрешают списывать естественную убыль в расходы без норм, указывая, что несвоевременное утверждение норм ведомствами не должно приводить к невозможности реализации прав налогоплательщикаПостановления ФАС ЗСО от 29.01.2007 № Ф04-9155/2006(30637-А03-15), Ф04-9155/2006 (30334-А03-15) , от 04.09.2006 № Ф04-5368/2006(25679-А27-14) ; ФАС ПО от 02.03.2009 № А57-22653/2007 ; ФАС УО от 12.03.2008 № Ф09-684/08-С3 ; п. 1 мотивировочной части Определения Конституционного суда РФ от 09.04.2002 № 68-О ; п. 3 мотивировочной части Определения Конституционного суда РФ от 04.03.99 № 36-О .

Считаем технологические потери

Налоговый кодекс не предусматривает нормирования технологических потерь. Однако контролирующие органы настаивают на том, что норматив технологических потерь для каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве, организация должна установить самостоятельно исходя из особенностей производственного циклаПисьмо Минфина России от 01.10.2009 № 03-03-06/1/634 ; Письмо УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 № 20-12/015184 и особенностей транспортировки. А превышение фактической величины технологических потерь над таким нормативом не является экономически обоснованным расходомПисьма Минфина России от 17.05.2006 № 03-03-04/1/462 , от 26.01.2006 № 03-03-04/4/19 .

Суды не разделяют страсть Минфина и налоговиков к нормированию технологических потерь. И, принимая решения в пользу налогоплательщиков, указывают, что раз НК РФ нормирования технологических потерь не предусматривает, то никаких ограничений по их величине, которую можно учесть при исчислении налога на прибыль, не существуетПостановления ФАС ВСО от 28.02.2007 № А74-2641/06-Ф02-717/07 ; ФАС ЗСО от 08.10.2007 № Ф04-6922/2007(38872-А03-15) ; ФАС МО от 22.06.2010 № КА-А40/6309-10 ; ФАС СЗО от 07.10.2009 № А42-3102/2008 ; ФАС УО от 23.06.2010 № Ф09-4666/10-С2 ; ФАС ДВО от 28.07.2009 № Ф03-3457/2009 ; ФАС ПО от 03.11.2009 № А06-1198/2009 ; ФАС СКО от 07.08.2009 № А32-7049/2008-29/161 .

Несмотря на судебную практику в пользу налогоплательщиков, есть соблазн установить себе нормы технологических потерь с запасом и уже ничего никому не доказывать. Однако не стоит забывать, что нормы технологических потерь, так же как и нормы естественной убыли, нужны еще и для контроля за сохранностью МПЗ.
В большинстве случаев превышение норм - это повод разобраться, правильно ли хранятся и перевозятся МПЗ, нет ли хищений, не нарушается ли технология производства. Поэтому, даже если вы устанавливаете завышенные нормы технологических потерь для исчисления налога на прибыль, разработайте еще и нормы для внутреннего контроля на предприятии.

НДС с убыли и потерь

Кроме прибыли, у налоговиков иногда возникают вопросы к НДС, принятому к вычету по МПЗ, выбывшим сверх норм естественной убыли. Проверяющие считают, что поскольку «убывшие» при хранении и транспортировке МПЗ не использованы для операций, облагаемых НДС, то налог, ранее принятый к вычету и относящийся к потерям, которые мы не учитываем в налоговых расходах, подлежит восстановлению в том квартале, когда недостающие МПЗ списываются с учета

⇐ Предыдущая1234

На складах нормы естественной убыли зависят от сроков хранения товаров, климатических зон, для свежих плодов и овощей — от времени года. При расчете естественной убыли в кладовых возникла необходимость определить срок хранения товаров, а также правильно рассчитать и выбрать применяемую норму естественной убыли. По большинству товарных групп нормы естественной убыли установлены в процентах из расчета хранения товаров в течение месяца. Если они хранятся на складе в течение месяца, то нормы за весь срок хранения складываются из норм, установленных для первого месяца хранения, и норм за последующие месяцы хранения. За время неполного после­дующего месяца хранения потери исчисляются в размере 1/30 месячной нормы за каждые сутки хранения.

По тем товарам, для которых предусмотрено хранение в те­чение месяца, нормы естественной убыли могут слагаться из норм суточного хранения.

Кроме того, нормы естественной убыли зависят от того, к какой группе относится кладовая. Первая группа — кладовые при ресторанах на 400-500 мест, столовых открытой сети на 300- 500 мест. Вторая группа — кладовые при ресторанах до 300 мест, столовых открытой сети до 250 мест, столовых при производственных предприятиях и учебных заведениях до 500 мест.

Учет и хранение товаров может вестись партионным или сортовым способом.

При партионном способе естественная убыль исчисляется по фактическим срокам хранения товаров, которые определяют по партийной карте, на основании даты поступления партии товаров на склад, отпуска товара из партии и инвентаризации.

При сортовом способе естественная убыль исчисляется на товары, реализованные за период между инвентаризациями и имеющиеся в остатке на момент проведения инвентаризации на складе (среднего срока их хранения).

Этот срок определяют делением среднего суточного остатка товаров за период между инвентаризациями на однодневный товарооборот за межинвентаризационный период.

При этом средний суточный остаток товаров можно рассчитать делением суммы остатков товаров за каждый день на количество дней хранения между инвентаризациями (средняя хронологическая формула). Однодневный товарооборот определяют делением товарооборота за межинвентаризационный период на количество календарных дней в этом периоде.

Зная средний срок хранения товара, можно найти норму естественной убыли. Сумма естественной убыли товара определяется как процент убыли от количества реализованных товаров с учетом цены товара.

Оборот по реализации того или иного товара за межинвента­ризационный период определяется расчетным путем на основе показателей товарного баланса. При этом к имеющемуся остат^-ку товара на начало межинвентаризационного периода прибав­ляют поступления товара за данный период и корректируют на выбытие товара за межинвентаризационный период и остаток товара на конец данного периода.

При этом:

Остаток товара на начало межинвентаризационного периода берется по данным предыдущей инвентаризации;

Количество поступившего товара за межинвентаризационный период определяется по данным приходных документов;

Количество выбывшего товара за межинвентаризационный период отслеживается на основании данных расходных документов;

Остаток соответствующего товара на конец межинвентариза­ционного периода берется по данным последней инвентаризации.

Определив оборот по реализации того или иного товара за межинвентаризационый период и умножив его на норму естественной убыли, можно получить сумму естественной убыли по каждому товару. Рассчитав сумму естественной убыли по каждому товару, можно определить общую сумму естественной убыли по всем товарам, реализованным за межинвентаризационный период.

При хранении товара в кладовых предприятий общественного питания применяют нормы, разработанные специально для кладовых. Нормы применяются по товарам, отпущенным за отчетный период, независимо от сроков хранения этих товаров на базе и в кладовой.

10. Потери товаров вследствие боя, лома и порчи

Потери от боя, лома, порчи актируются и списываются за счет виновных лиц. В акте кроме обязательных реквизитов (наи­менование, цена, количество, артикул, сорт) указывают при­чину, виновников потерь и возможности дальнейшего исполь­зования испорченных товаров: продажа по сниженной цене, сдача в переработку, уничтожение.

Уничтожают испорченные товары в присутствии комиссии во избежание повторного списания и актирования. Сдача товаров в переработку, откормочным пунктам и т.д. оформляется накладной. Акты о бое, порче, ломе, передают в бухгалтерию для про­верки правильности составления, после чего - руководителю для принятия решения, за чей счет списывать образовавшиеся потери.

Указанные потери возникают, как правило, вследствие бес­хозяйственности (неудовлетворительных условий хранения, не­правильного обращения с товарами при транспортировке, хра­нении и отпуске), и они взыскиваются с виновных лиц.

Списание недостач товаров в стеклянной таре и порожней стеклянной тары в результате боя в пределах норм при транспор­тировании производится по фактическим размерам на основа­нии специального расчета, но не выше предельных норм.

Сверхнормативные потери возмещают материально ответ­ственные лица:

От боя стеклянной тары с пищевыми товарами - по учет­ным ценам;

От боя порожней тары - по средним залоговым ценам.

⇐ Предыдущая1234

Похожая информация:

Поиск на сайте:

ПО РАЗРАБОТКЕ НОРМ ЕСТЕСТВЕННОЙ УБЫЛИ

Нормы естественной убыли применяются для определения величины потерь при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей, которые приравниваются к материальным расходам для целей налогообложения при исчислении и уплате налога на прибыль. На величину указанных потерь организации — плательщики налога на прибыль имеют право в соответствии со статьей 247 главы 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации уменьшить величину прибыли для целей налогообложения.

Под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.

Норма естественной убыли, применяющаяся при хранении товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение.

Норма естественной убыли, применяющаяся при транспортировке товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.

К естественной убыли не следует относить технологические потери и потери от брака, а также потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования.

В нормы естественной убыли не следует включать потери товарно-материальных ценностей при ремонте и (или) профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования, при внутрискладских операциях, а также все виды аварийных потерь.

По товарно-материальным ценностям, принятым в пункте назначения путем счета или по трафаретной массе, нормы естественной убыли применять не рекомендуется.

Нормы естественной убыли не следует распространять на товарно-материальные ценности, принимаемые и сдаваемые путем счета или по трафаретной массе, хранящиеся и (или) транспортируемые в герметичной таре (запаянные, с применением герметиков, уплотнений и др.), а также хранящиеся в резервуарах повышенного давления.

При транзитной поставке нормы естественной убыли товарно-материальных ценностей при хранении применять не следует.

Нормы естественной убыли товарно-материальных ценностей целесообразно устанавливать для двух периодов года: осенне-зимнего (с 1 октября по 31 марта) и весенне-летнего (с 1 апреля по 30 сентября), а также в зависимости от типа и вместимости технологического оборудования для хранения и транспортировки.

Нормы естественной убыли с учетом технологических условий хранения и транспортировки товарно-материальных ценностей подлежат пересмотру по мере необходимости, но не реже чем один раз в пять лет. В процессе пересмотра в соответствии с целесообразностью допускается возможность как отмены ранее действовавших норм, так и введения новых. Пересмотр, разработка и утверждение норм естественной убыли, находящихся в совместном ведении нескольких федеральных органов исполнительной власти, следует осуществлять путем подготовки совместных нормативных правовых актов.

Нормы естественной убыли в части потерь от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей следует подвергать инвентаризации и периодически пересматривать в соответствии с принципом подведомственности федеральным органам исполнительной власти.

В целях учета климатического фактора, влияющего на естественную убыль товарно-материальных ценностей при их транспортировке и (или) хранении в пределах установленных норм, субъекты Российской Федерации целесообразно подразделить на следующие три климатические группы:

┌──────────────────┬─────────────────────────────────────────────┐│ Климатические │ Субъекты Российской Федерации ││ группы │ │├──────────────────┼─────────────────────────────────────────────┤│1-я (соответствует│Республика Коми, Ямало-Ненецкий автономный││холодному макро-│округ, Ханты-Мансийский автономный округ,││климатическому │Таймырский (Долгано-Ненецкий) автономный││району) │округ, Эвенкийский автономный округ,││ │Красноярский край, Республика Саха (Якутия),││ │Чукотский автономный округ, Корякский││ │автономный округ, Магаданская область,││ │Хабаровский край, Амурская область, Томская││ │область │├──────────────────┼─────────────────────────────────────────────┤│2-я (соответствует│Агинский Бурятский автономный округ,││холодному умерен-│Республика Алтай, Алтайский край,││ному макроклима-│Архангельская область, Республика││тическому району) │Башкортостан, Белгородская область, Брянская││ │область, Республика Бурятия, Владимирская││ │область, Волгоградская область, Вологодская││ │область, Воронежская область, Еврейская││ │автономная область, Ивановская область,││ │Иркутская область, Калининградская область,││ │Калужская область, Камчатская область,││ │Республика Карелия, Кемеровская область,││ │Кировская область, Коми-Пермяцкий автономный││ │округ, Костромская область, Курганская││ │область, Курская область, Ленинградская││ │область, Липецкая область, Республика Марий││ │Эл, Республика Мордовия, Москва, Московская││ │область, Мурманская область, Ненецкий││ │автономный округ, Нижегородская область,││ │Новгородская область, Новосибирская область,││ │Омская область, Оренбургская область,││ │Орловская область, Пензенская область,││ │Пермская область, Приморский край, Псковская││ │область, Рязанская область, Самарская││ │область, Санкт-Петербург, Саратовская││ │область, Сахалинская область, Свердловская││ │область, Смоленская область, Тамбовская││ │область, Республика Татарстан (Татарстан),││ │Тверская область, Тульская область,││ │Республика Тыва, Тюменская область,││ │Удмуртская Республика, Ульяновская область,││ │Усть-Ордынский Бурятский автономный округ,││ │Республика Хакасия, Челябинская область,││ │Читинская область, Чувашская Республика -││ │Чаваш республики, Ярославская область │├──────────────────┼─────────────────────────────────────────────┤│3-я (соответствует│Республика Адыгея (Адыгея), Астраханская││теплому умерен-│область, Республика Дагестан, Ингушская││ному макроклима-│Республика, Кабардино-Балкарская Республика,││тическому району) │Республика Калмыкия — Хальмг Тангч,││ │Карачаево-Черкесская Республика, Республика││ │Северная Осетия, Чеченская Республика,││ │Краснодарский край, Ставропольский край,││ │Ростовская область │└──────────────────┴─────────────────────────────────────────────┘

Утверждены

приказом Минторга СССР

(приложение № 12)

Примечания.

1. При хранении корнеплодов в буртах с переслойкой песком естественная убыль не начисляется.

2. При хранении плодов в холодильных камерах с регулируемой газовой средой естественная убыль начисляется по нормам, утвержденным для складов с охлаждением, с сокращением на 15 процентов.

3. В теплой зоне при хранении плодов в складах без искусственного охлаждения естественная убыль начисляется по нормам, установленным для складов с искусственным охлаждением.

4. При хранении картофеля, овощей и плодов в районах Крайнего Севера применяются нормы, установленные для складов без искусственного охлаждения в холодной зоне с надбавкой в процентах: для картофеля, свеклы и чеснока - 20; лука - 30; яблок - 40; начиная с декабря для моркови - 30 и груш - 40.

К теплой зоне отнесены: РСФСР - Дагестанская АССР, Северо-Осетинская АССР, Краснодарский край, Чечено-Ингушская АССР; Украинская ССР - области: Крымская, Николаевская, Херсонская, Одесская; Узбекская ССР, Туркменская ССР, Таджикская ССР, Киргизская ССР, Азербайджанская ССР, Армянская ССР, Грузинская ССР, Казахская ССР (кроме областей: Павлодарской, Кокчетавской, Северо-Казахстанской, Кустанай-ской и Целиноградской), Молдавская ССР

К холодной зоне отнесена вся остальная территория СССР.

Многие учреждения здравоохранения, имеющие столовые для питания больных, закупают продукты питания, в процессе хранения и транспортировки которых возникают потери. В статье рассмотрен порядок применения норм естественной убыли по продуктам питания при выявлении недостач при проведении годовой инвентаризации.

Согласно п. 2.1 Методических указаний N 49 <1> количество инвентаризаций продуктов питания, проводимых в отчетном году, а также даты их проведения устанавливаются руководителем учреждения, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Одним из таких случаев является проведение инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года (п. 1.5 данных Указаний).

———————————

<1> Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49.

В соответствии с п. 5.1 Методических указаний N 49 в случае выявления фактических недостач применяются нормы естественной убыли, установленные действующим законодательством.

Что такое нормы естественной убыли?

В силу Методических рекомендаций N 95 <2> под естественной убылью продуктов питания нужно понимать потерю, то есть уменьшение массы товаров при сохранении их качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами, являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.

Приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 N 95.

— при хранении (за время хранения) — путем сопоставления массы товара с массой, фактически принятой на хранение;

— при транспортировке — путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.

Не относятся к естественной убыли следующие виды потерь:

— технологические потери;

— потери от брака;

— потери при хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования;

— потери при ремонте и (или) профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования;

— потери при внутрискладских операциях;

— все виды аварийных потерь.

Кроме того, следует учитывать, что нормы естественной убыли не применяются к товарам:

— принятым в пункте назначения путем пересчета или по трафаретной массе;

— принимаемым и сдаваемым путем пересчета или по трафаретной массе, хранящимся и (или) транспортируемым в герметичной таре (запаянным с применением герметиков, уплотнений и др.);

— хранящимся в резервуарах повышенного давления;

— при их транзитной поставке.

В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 12.11.2002 N 814 разработка и утверждение норм естественной убыли продуктов питания при их хранении и транспортировке осуществляются Минпромторгом.

Как применяются нормы естественной убыли?

Порядок применения норм естественной убыли к продуктам питания регламентирован Приказом Минпромторга России от 01.03.2013 N 252 «Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания» (далее — Нормы естественной убыли).

В соответствии с Методическими рекомендациями N 95 в целях учета климатического фактора, влияющего на естественную убыль товаров при их транспортировке и (или) хранении в пределах установленных норм, субъекты РФ подразделены на три климатические группы:

— первую (соответствует холодному макроклиматическому району);

— вторую (соответствует холодному умеренному макроклиматическому району);

— третью (соответствует теплому умеренному макроклиматическому району).

К первой климатической группе относится, например, Республика Коми, ко второй — Москва, Нижегородская область, к третьей — Краснодарский край.

Следовательно, прежде чем применять те или иные нормы естественной убыли, необходимо определить, к какой климатической группе относится субъект РФ, на территории которого находится учреждение.

Далее отметим, что Нормы естественной убыли установлены отдельно для мяса и мясных продуктов, рыбы и рыбных продуктов, молочных и жировых продуктов, кондитерских и бакалейных товаров, переработанных плодов и фуража, свежих овощей и плодов.

Применяя Нормы естественной убыли, нужно учитывать положения п. 5.1 Методических указаний N 49. Данный пункт гласит, что нормы убыли могут применяться лишь в случае выявления фактических недостач. При этом следует учитывать, что естественная убыль продуктов питания в пределах установленных норм определяется после зачета недостач излишками по пересортице. В том случае, если после зачета по пересортице, проведенного в предусмотренном порядке, все же возникла недостача продуктов питания, нормы естественной убыли должны применяться только по тому наименованию ценностей, по которому установлена недостача. При отсутствии норм естественной убыли убыль рассматривается как недостача сверх норм.

Отметим, что взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах (п. 5.3 Методических указаний N 49).

Приведем примеры определения норм естественной убыли.

Пример 1. По данным бухгалтерского учета на складе учреждения здравоохранения хранилась говядина первой категории в полутушах (100 кг) по 200 руб. за 1 кг. На момент проведения инвентаризации она хранилась уже в течение семи суток, и была обнаружена недостача в размере 640 г. Учреждение расположено в первой климатической зоне. Рассчитаем норму естественной убыли и сумму недостачи.

В соответствии с разд. IV «Нормы естественной убыли охлажденных мяса и субпродуктов при хранении в камерах холодильников» Норм естественной убыли нормы убыли говядины составляют:

— на первые сутки — 0,30% к массе охлажденного мяса;

— на вторые сутки — 0,15% к массе охлажденного мяса;

— на третьи сутки — 0,08% к массе охлажденного мяса;

— на четвертые сутки — 0,04% к массе охлажденного мяса;

— на пятые сутки — 0,04% к массе охлажденного мяса.

При хранении мяса в охлажденном виде с шести до семи суток нормы естественной убыли исчисляются по 0,02% за каждые сутки, при хранении свыше семи суток — по 0,01% за каждые сутки. Следовательно, за шестые сутки норма естественной убыли составит 0,02%, за седьмые сутки — 0,01%.

В данном примере норма естественной убыли будет равна 0,64% (0,61 + 0,02 + 0,01). Таким образом, норма естественной убыли составит 0,64 кг (0,64% x 100 кг). Следовательно, учреждению необходимо списать расходы в сумме 128 руб. (0,64 кг x 200 руб.).

Сумма недостачи — 0 руб. ((0,64 кг — 0,64 кг) x 200 руб.).

Пример 2. На складе учреждения здравоохранения, расположенном на территории, относящейся к третьей климатической группе, хранится 50 кг курицы по 85 руб. за 1 кг. На дату проведения инвентаризации курица хранилась уже в течение двух месяцев и 18 дней, и была выявлена недостача в размере 1,3 кг. Рассчитаем норму естественной убыли и сумму недостачи.

Согласно разд. XII «Нормы естественной убыли замороженного мяса птицы и кроликов, не упакованного в пакеты из полимерных пленок, при хранении на холодильниках» Норм естественной убыли нормы убыли мяса куры для учреждений, расположенных в третьей климатической группе, составляют:

— за первый месяц — 0,23%;

— за второй месяц — 0,13%;

— за третий месяц — 0,12%;

— за каждый последующий месяц — 0,06%.

В этом примере норма естественной убыли будет равна 0,432% (0,23% + 0,13% + 0,12% / 30 кал. дн. x 18 кал. дн.). Таким образом, норма естественной убыли составит 0,216 кг (0,432% x 50 кг). Соответственно, учреждению необходимо списать расходы в сумме 18,36 руб. (0,216 кг x 85 руб.).

Сумма недостачи в этом случае будет равна 92,14 руб. ((1,3 кг — 0,216 кг) x 85 руб.). Данная сумма подлежит возмещению за счет виновного лица.

Пример 3. На складе учреждения здравоохранения, расположенном на территории, которая относится ко второй климатической группе, хранится 50 л растительного масла в бочках по 35 руб. за 1 л. На дату проведения инвентаризации оно хранилось уже в течение восьми месяцев и 10 дней. Была выявлена недостача в размере 0,2 л. Рассчитаем норму естественной убыли и сумму недостачи.

В соответствии с разд. XLII «Нормы естественной убыли молочных и жировых продуктов при хранении и отпуске в кладовых предприятий общественного питания» Норм естественной убыли норма убыли для растительного масла в бочках для учреждений, расположенных во второй климатической группе, составляет 0,02% за целый год.

В настоящем примере норма естественной убыли будет равна 0,0145% (0,02% / 12 мес. x 8 мес. + 0,02% / 365 дн. x 10 дн.). Таким образом, норма естественной убыли составит 0,00725 л (0,0145% x 50 л). Следовательно, учреждению нужно списать расходы в сумме 0,25 руб. (0,00725 л x 35 руб.).

Сумма недостачи в этом случае будет равна 6,75 руб. ((0,2 л — 0,00725 л) x 35 руб.). Данная сумма подлежит возмещению за счет виновного лица.

Пример 4. На складе учреждения здравоохранения, расположенном на территории, относящейся ко второй климатической группе, хранится капуста белокочанная поздняя в количестве 36 кг по 12 руб. за 1 кг. На дату проведения инвентаризации капуста хранилась с августа по декабрь, и была выявлена недостача в размере 0,350 кг. Рассчитаем норму естественной убыли и сумму недостачи.

Как установлено в разд. XLIV «Нормы естественной убыли овощей и плодов свежих при хранении и отпуске в кладовых предприятий общественного питания» Норм естественной убыли, норма убыли для капусты белокочанной поздней составляет:

— осенью — 0,56%;

— зимой — 0,38%;

— весной — 0,8%;

— летом — 0,87%.

В нашем примере норма естественной убыли — 0,98% (0,56% + 0,87% / 3 мес.

x 1 мес. + 0,38% / 3 мес. x 1 мес.). Таким образом, норма естественной убыли составит 0,353 кг (0,98% x 36 кг). Соответственно, учреждению необходимо списать расходы в сумме 4,24 руб. (0,353 кг x 12 руб.).

Сумма недостачи в этом случае будет равна нулю.

Пример 5. В результате инвентаризации в столовой бюджетного учреждения здравоохранения выявлена недостача сыра «Российский» (40%) в количестве 2,7 кг. Сыр был приобретен за счет средств, полученных от оказания платных услуг, по цене 250 руб. за 1 кг.

Всего учреждением было закуплено 600 кг сыра. Добавим, что сыр хранился в течение трех месяцев и 12 дней. Рассчитаем норму естественной убыли и сумму недостачи.

В соответствии с разд. XXIV «Нормы естественной убыли сыров жирных, полужирных и низкожирных, упакованных в паро- и влагонепроницаемые полимерные пленки, при хранении в камерах холодильников» Норм естественной убыли норма убыли для сыра «Российский» (40%) составляет:

— за первый месяц — 0,04%;

— за второй месяц — 0,08%;

— за третий месяц — 0,11%;

— за четвертый месяц — 0,15%.

В рассматриваемом примере норма естественной убыли будет равна 0,29% (0,04% + 0,08% + 0,11% + 0,15% / 30 дн. x 12 дн.). Таким образом, норма естественной убыли составит 1,74 кг (0,29% x 600 кг). Следовательно, учреждению необходимо списать расходы в сумме 435 руб. (1,74 кг x 250 руб.).

Сумма недостачи в размере 240 руб. ((2,7 кг — 1,74 кг) x 250 руб.) подлежит возмещению за счет виновного лица.

В бухгалтерском учете данная операция будет отражена следующим образом:

Пример 6. В ходе проведения инвентаризации в столовой бюджетного медицинского учреждения были выявлены следующие расхождения (в рамках приносящей доход деятельности):

— излишек колбасы «Молочная» — 3 кг (стоимость — 180 руб/кг);

— недостача колбасы «Докторская» — 3 кг (стоимость — 245 руб/кг).

В этом случае недостача образовалась по причине пересортицы, в которой виновато материально ответственное лицо.

Согласно п.

5.3 Методических указаний N 49 в случае, если при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница в стоимости относится на виновных лиц. Таким образом, с материально ответственного лица следует удержать 195 руб. ((245 — 180) руб. x 3 кг).

В бухгалтерском учете будет сделана следующая запись:

Кратко сформулируем основные выводы.

1. Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием продуктов питания и данными регистров бухгалтерского учета подлежат регистрации в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация (п. 4 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

2. Списание продуктов питания по результатам инвентаризации в пределах норм естественной убыли производится на основании акта о списании материальных запасов.

3. Учреждению здравоохранения при расчете норм естественной убыли необходимо руководствоваться Приказом Минпромторга России N 252.

4. Недостача продуктов питания и их порча относятся в пределах норм естественной убыли к расходам, сверх норм — на счет виновных лиц в порядке, установленном Инструкцией N 157н <3>.

———————————

<3> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:

Информационно-правовой портал

1 2 3 4 5 6 7 8 9 … 18

1 2 3 4 5 6 7 8 9 … 18

Разрабатывать локальный акт на нормы естественной убыли не нужно, достаточно в учетной политике учреждения сослаться на приказ Минпромторга. Узнайте, как успешно разобраться с недостачей.

Бывает, что при инвентаризации на складе или в пищеблоке учебного заведения выявляют недостачу продуктов. И это связано не с хищением, а с естественной убылью или технологическими потерями.

• Важная статья:

Что такое естественная убыль

Естественная убыль — это уменьшение веса либо объема продуктов в результате их хранения или перевозки. Такие потери регламентируются приказом № 252. Но прежде чем использовать нормы на практике, надо определить, на территории какой климатической группы находится учреждение, так как в приказе № 252учитывается климатический фактор.

Разрабатывать локальный акт по нормам естественной убыли не нужно. Достаточно в учетной политике учреждения сослаться на приказ Минпромторга:

«При списании недостач продуктов питания используются нормы естественной убыли согласно приказу Минпромторга от 1 марта 2013 г. № 252 «Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания».

В приказе № 252 много приложений, в которых установлены нормы убыли различных продуктов. В частности:

• мяса и мясных продуктов (приложения XXXII, XL);
• рыбы и рыбных продуктов (приложения XXXIII, XLI);
• молочных и жировых продуктов (приложения XXXIV, XLII);
• соли поваренной пищевой (приложение XXXVI).

Пример 1:

На продовольственном складе техникума, расположенного на территории первой климатической группы, хранится 40 кг цыплят-бройлеров по 130 руб. за 1 кг.

На момент инвентаризации цыплята хранились на складе три месяца и 12 дней. Инвентаризацией выявлена недостача — 950 г. Необходимо рассчитать норму естественной убыли и сумму недостачи. Для этого бухгалтер использовал приложение ХII приказа № 252. Нормы естественной убыли для учреждений первой климатической группы составляют:

Следовательно, норма естественной убыли цыплят-бройлеров будет равна 0,584 процента (0,30% + 0,14% + 0,12% + 0,06% : 30 дн. × 12 дн.). В пересчете на килограммы это 0,234 кг (0,584% × 40 кг).

За счет норм естественной убыли бухгалтер списал 30,42 руб. (0,234 кг × 130 руб.). Недостача, которую должно возместить материально ответственное лицо, составила 93,08 руб. (0,950 кг — 0,234 кг) × 130 руб.)).

Приведем нормы естественной убыли свежих овощей при их кратковременном хранении на складах. В таблице указаны нормы для районов, расположенных во второй климатической группе. Это, например, Москва и Московская область, Санкт-Петербург и Ленинградская область.

Таблица. Нормы естественной убыли для второй климатической группы

Как рассчитать технологические потери

Потери при приготовлении пищи холодным или горячим способом к естественной убыли не относятся. Такие потери называют технологическими. Рассмотрим пример.

Пример 2:

Столовая школы закупила 40 кг картофеля (брутто). Картофель помыли и очистили. Вес очищенного картофеля — 30 кг (нетто).

Затем картофель сварили. Вес вареного картофеля составил 29,1 кг.

1. Брутто — 40 кг.
2. Нетто — 30 кг (потери — 25% от веса брутто).
3. Выход — 29,1 кг (потери — 3% от веса нетто).

Как видим из примера 2, картофель дважды терял в весе. Сначала при механической обработке, затем при тепловой. Чтобы определить себестоимость продукции, бухгалтер должен знать способ термической обработки продукта, так как потери будут разные. Причем разница существенная.

Допустим, при жарке картофеля во фритюре теряется 50 процентов массы сырого картофеля, при жарке основным способом — 31 процент, а при варке — 3 процента. Кроме того, при использовании одного и того же способа тепловой обработки потери тоже могут быть разными в зависимости от способа нарезки (степени измельченности) продукта. Площадь поверхности продукта увеличивается — увеличивается и испарение влаги из продукта.

В результате выход продукта уменьшается. Так, если картофель фри нарезать брусочками, то он потеряет 50 процентов массы, а если стружкой или соломкой — 60 процентов. Основные документы, которые используют для такого учета, — это технологическая карта блюда и калькуляционная карточка (ф. № ОП-01). Технологическую карту блюда составляют на основании сборников рецептур. Например, можно воспользоваться кулинарной книгой «Организация питания в дошкольных образовательных учреждениях: Методические указания города Москвы, 2007. Разработано: Конь И.Я.».

Если нужной рецептуры в сборнике нет, то необходимо составить собственную технологическую (или технико-технологическую) карту. Унифицированной формы технологической карты нет, поэтому ее придется разработать (см. образец).

Образец. Технологическая карта блюда

На оборотной стороне технологической карты указывают технологический процесс изготовления, последовательность закладки продуктов, оформление и подачу блюда, условия и сроки реализации и другую существенную информацию.

Калькуляционную карточку составляют на основании технологической карты и используют для определения себестоимости и цены блюда.

Сборник рецептур регламентирует нормы вложения продуктов по массе сырья нетто. Именно этот показатель должен быть неизменным. Нормы массы брутто требуется пересчитать с учетом сезонного фактора или категории сырья, так как эта масса является основой калькуляции. Норма вложения сырья (нетто) может быть пересчитана с использованием таблиц, которые являются приложением к сборнику рецептур.

Пример 3:

Для приготовления 1 кг салата из огурцов по рецептуре сборника используют огурцы грунтовые (брутто — 950 г; нетто — 760 г) и сметану (брутто и нетто — 250 г).

В рецептуре сборника брутто дано для очищенных огурцов. В приложении к сборнику для закладки 100 г теплично-парниковых неочищенных огурцов норма по брутто составляет 102 г. Необходимо рассчитать массу брутто для теплично-парниковых огурцов.

Норма потерь для этих огурцов — 2 процента ((102 — 100) :100). Следовательно, чтобы получить 760 г огурцов нетто, масса брутто огурцов должна быть 775 г (102 × 760: 100) или (100 × 760: 98).

В технологической карте салата из огурцов при использовании теплично-парниковых огурцов масса брутто будет составлять 775 г (а не 950 г, как для грунтовых).

Как отразить нормы естественной убыли и потери в учете

При учете продуктов в образовательном учреждении делают проводки:

ДЕБЕТ 0 105 32 340
КРЕДИТ 0 302 34 730
— поступили продукты питания от поставщика (оприходованы на склад). Если транспортные услуги оплачивают отдельно, то первоначальную стоимость продуктов формируют на счете 106 34;

ДЕБЕТ 0 105 32 340
КРЕДИТ 0 105 32 340
— выданы продукты питания со склада на кухню (изменение материально ответственных лиц) на основании меню-требования;

ДЕБЕТ 4 109 61 272
КРЕДИТ 4 105 32 440
— списаны продукты питания на себестоимость блюд.

Потери в пределах норм естественной убыли нужно списать в расходы по учетным ценам. Если же обнаружены потери сверх этих норм, их учитывают в составе недостачи по оценочной стоимости. В бухгалтерском учете списание отражают так:

ДЕБЕТ 0 401 20 272 (109 ХХ 272)
КРЕДИТ 0 105 32 340
— списаны потери в пределах норм естественной убыли;

ДЕБЕТ 0 401 10 172
КРЕДИТ 0 105 32 440
— списаны потери сверх норм естественной убыли.

Списывают продукты в соответствии с утвержденными нормами расходов на основании документов, которые подтверждают расход. Перечень таких документов нужно установить в учетной политике. Рассмотрим на примере расчет стоимости списанных продуктов методом оценки по средней фактической стоимости.

Пример 4:

В апреле школьная столовая за счет субсидии (КФО 4) купила 1000 кг картофеля на сумму 12 000 руб. по цене 12 руб/кг.

В мае в связи со сменой материально ответственного лица провели инвентаризацию на складе и выявили недостачу в пределах норм естественной убыли — 2 кг. При этом расход картофеля за месяц составил 400 кг. В учете бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 4 105 32 340
КРЕДИТ 4 302 34 730
— 12 000 руб. — поступил картофель от поставщика;

ДЕБЕТ 4 109 XX 272
КРЕДИТ 4 105 32 440
— 4800 руб. — списан израсходованный картофель за месяц — 400 кг;

ДЕБЕТ 4 109 XX 272
КРЕДИТ 4 105 32 440
— 24 руб. — списана недостача в пределах норм естественной убыли на основании акта о списании материальных запасов (2 кг × 12 руб.).

Согласно п.1 Постановления Правительства РФ от 12.11.2002 N 814 нормы естественной убыли, применяемые для определения допустимой величины безвозвратных потерь от недостачи и (или) порчи товарно-материальных ценностей, разрабатываются с учетом технологических условий их хранения и транспортировки, климатического и сезонного факторов, влияющих на их естественную убыль, и подлежат пересмотру по мере необходимости, но не реже одного раза в 5 лет.
В соответствии с "Методическими рекомендациями по разработке норм естественной убыли" утвержденными приказом МЭРТ РФ от 31.03.2003 N 95 под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.
В целях учета климатического фактора, влияющего на естественную убыль товарно-материальных ценностей при их транспортировке и (или) хранении в пределах установленных норм, субъекты Российской Федерации целесообразно подразделить на следующие три климатические группы.
Под нормой естественной убыли следует понимать допустимую величину безвозвратных потерь (естественной убыли) от недостачи и порчи товара, которую следует определять следующим образом:
1) при хранении товара - за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение;
2) при транспортировке товара - путем сопоставления массы товара, указанной отправителем или изготовителем в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.
Естественная убыль товаров может образовываться вследствие:
- усушки и выветривания;
- раструски и распыла;
- раскрошки, образующейся при продаже товаров;
- утечки (таяния, просачивания);
- розлива при перекачке и продаже жидких товаров;
- расхода веществ на дыхание (мука, крупа).
К естественной убыли не следует относить:
- технологические потери;
- потери от брака;
- потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования.
Если товары транспортируются и хранятся в герметичной таре (или в резервуарах повышенного давления), то использовать нормы естественной убыли нельзя.
В остальных случаях организация вправе воспользоваться разработанными отраслевыми нормативами списания потерь товаров вследствие изменения его свойств.
Порядок утверждения норм естественной убыли установлен постановлением от 12 ноября 2002 года N 814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов".

Согласно положениям этого документа разрабатывать и утверждать нормы должны пять министерств:
1) Минздравсоцразвития (на лекарственные и дезинфекционные средства);
2) Минпромнауки (на нефть, уголь, торф, древесину, металлы);
3) Минрегионразвития (на цемент, кварцевый песок и другие строительные материалы);
4) Минсельхоз (на продукцию растениеводства, животноводства, микробиологическую, мясную, молочную и другую пищевую продукцию, комбикорма);
5) Минэкономразвития (на продовольственные товары в сфере торговли и общественного питания).
Нормы по товарам, по которым при перевозках возникает естественная убыль, должны утверждаться вместе с Минтрансом России.
П.4 Постановления Правительства РФ от 12.11.2002 N 814 предусмотрено, что нормы естественной убыли утверждаются по согласованию с Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации.
Федеральным органам исполнительной власти было необходимо утвердить нормы естественной убыли до 1 января 2003 года. В связи с этим до тех пор, пока не будут утверждены новые нормы естественной убыли, организации могут пользоваться старыми нормами, утвержденными соответствующими министерствами и ведомствами до 1 января 2002 года, на основании ст.7 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ.

В настоящее время Министерствами уже разработаны следующие нормы:
1. Нормы естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания утверждены Приказом Минэкономразвития России от 07.09.2007 N 304;
2. Нормы естественной убыли при хранении сливочного масла, упакованного монолитами в пергамент и пакеты-вкладыши из полимерных материалов утверждены Приказом Минсельхоза России от 28.08.2006 N 266;
3. Нормы естественной убыли сыров и творога при хранении утверждены Приказом Минсельхоза России от 28.08.2006 N 267;
4. Нормы естественной убыли массы столовых корнеплодов, картофеля, плодовых и зеленых овощных культур разных сроков созревания при хранении утверждены Приказом Минсельхоза России от 28.08.2006 N 268;
5. Нормы естественной убыли картофеля, овощей и бахчевых культур при перевозках различными видами транспорта утверждены Приказом Минсельхоза России от 14.01.2008 N 3/2;
6. Нормы естественной убыли мяса, субпродуктов птицы и кроликов при хранении утверждены Приказом Минсельхоза России от 28.08.2006 N 269;
7. Нормы естественной убыли мяса, субпродуктов птицы и кроликов при перевозке утверждены Приказом Минсельхоза России от 21.11.2006 N 424/137;
8. Нормы естественной убыли мяса и мясопродуктов при хранении утверждены Приказом Минсельхоза России от 16.08.2007 N 395;
9. Нормы естественной убыли мяса и мясопродуктов при перевозках различными видами транспорта утверждены Приказом Минсельхоза России от 21.11.2006 N 425/138;
10. Нормы естественной убыли продукции и сырья сахарной промышленности при хранении утверждены Приказом Минсельхоза России от 28.08.2006 N 270.
Расходы организации в форме естественной убыли товаров должны быть, как и любые расходы в соответствии с п. 1 ст.252 НК РФ, документально подтверждены.
Согласно ст.12 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" факт наличия потерь (порчи) имущества и их фактический размер должны быть выявлены и подтверждены по итогам проведенной инвентаризации.

По результатам проведенной инвентаризации предприятиями списывается естественная убыль. Величина естественной убыли определяется по следующей формуле:
У = Т х Н: 100,
где У - величина естественной убыли;
Т - количество перевозимых (переданных на склад) товаров за определенный период;
Н - установленная норма естественной убыли.
Сумма недостач товаров в пределах норм естественной убыли определяется только после зачета излишков по пересортице. Нормы естественной убыли применяются только по тем товарам, по которым выявлена недостача. В случае отсутствия норм убыли для определенного наименования товара убыль по нему рассматривается как недостача сверх норм.
Также, если по результатам проведенной инвентаризации выявлены потери сверх норм естественной убыли, прежде всего их необходимо зафиксировать. Сверхнормативные потери возмещаются либо за счет виновных лиц, либо за счет материально ответственных лиц. Если убытки произошли в результате хищения, виновники которого не установлены, а также если виновные лица отсутствуют, то сверхнормативные потери в налоговом учете принимаются только при наличии соответствующего документа от уполномоченных органов государственной власти (п.п.5 п.2 ст.265 НК РФ).

При приобретении, хранении и реализации определенной продукции чаще всего возникают потери и недостачи, причиной которых является естественная убыль.

Определение естественной убыли дано в Методических рекомендациях по разработке норм естественной убыли (утв. Приказом Минэкономразвития России от 31 марта 2003 г. № 95). Согласно этому документу, под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах норм, устанавливаемых нормативными правовыми актами, являющееся следствием естественного изменения биологических и физико-химических свойств товаров.

Фирмы, занимающиеся торговлей или производством, достаточно часто сталкиваются с недостачей материальных ценностей, которая выявляется порой совершенно неожиданно. Независимо от того, какая причина произвела потери, компании придется либо списывать убытки за счет чистой прибыли, либо воспользоваться нормами естественной убыли. Последнее является более выгодным для фирмы, поскольку в этом случае она сможет уменьшить базу по налогу на прибыль, пусть хотя бы и на часть недостачи.

Естественная убыль товаров может образовываться вследствие:

• 1) усушки и выветривания;
• 2) раструски и распыла;
• 3) раскрошки, образующейся при продаже товаров;
• 4) утечки (таяния, просачивания);
• 5) разлива при перекачке и продаже жидких товаров;
• 6) расхода веществ на дыхание (мука, крупа).

Однако не всякие потери товаров можно отнести к естественной убыли. К ней не относятся:

• 1) технологические потери и потери от брака;
• 2) потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования;
• 3) потери товарно-материальных ценностей при ремонте или профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования, при внутрискладских операциях;

4) все виды аварийных потерь.

По товарно-материальным ценностям, принятым в пункте назначения путем счета или по трафаретной массе, нормы естественной убыли применять не рекомендуется.

Нормы естественной убыли не следует распространять на товарно-материальные ценности, принимаемые и сдаваемые путем счета или по трафаретной массе, хранящиеся и (или) транспортируемые в герметичной таре (запаянные, с применением герметиков, уплотнений и др.), а также хранящиеся в резервуарах повышенного давления.

При транзитной поставке нормы естественной убыли товарно-материальных ценностей при хранении применять не следует.

Нормы естественной убыли товарно-материальных ценностей целесообразно устанавливать для двух периодов года: осенне-зимнего (с 1 октября по 31 марта) и весенне-летнего (с 1 апреля по 30 сентября), а также в зависимости от типа и вместимости технологического оборудования для хранения и транспортировки.

Нормы естественной убыли с учетом технологических условий хранения и транспортировки товарно-материальных ценностей подлежат пересмотру по мере необходимости, но не реже одного раза в пять лет. В процессе пересмотра в соответствии с целесообразностью допускается возможность как отмены ранее действовавших норм, так и введения новых. Пересмотр, разработка и утверждение норм естественной убыли, находящихся в совместном ведении нескольких федеральных органов исполнительной власти, следует осуществлять путем подготовки совместных нормативных правовых актов.

Нормы естественной убыли в части потерь от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей следует подвергать инвентаризации и периодически пересматривать в соответствии с принципом подведомственности федеральным органам исполнительной власти.

Выявленные при инвентаризации потери и недостачи материально - производственных запасов отражаются в бухгалтерском учете следующим образом: недостачи имущества в пределах норм естественной убыли списываются на издержки производства или обращения, а сверх норм - за счет виновных лиц. В случаях, когда виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков, убытки от недостач списываются на финансовые результаты.

В любом случае при выявлении недостач в учете делается следующая проводка: дебет 94 - кредит 41 (10, 43) - отражена фактическая себестоимость недостающих материально-производственных запасов.

В настоящее время продолжают действовать нормы естественной убыли, разработанные в различное время (включая и советские времена) отраслевыми министерствами и ведомствами. При ведении бухгалтерского учета организации вполне могут ими руководствоваться.

Списание потерь товаров в пределах норм естественной убыли отражается записью по кредиту счета 94 в дебет счета 44 "Расходы на продажу", а сверх норм - в дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба" (или в дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", если виновное лицо не является работником организации). При отсутствии виновных лиц или отказе суда во взыскании убытков делается запись: кредит 94 - дебет 91.

Нормы естественной убыли представляют собой максимальную величину потерь, которую можно отнести на издержки обращения. Если выявленные в результате инвентаризации потери меньше этой предельной величины, то списывается именно фактическая величина потерь. В случае выявления недостачи одних товаров и одновременно излишков других однородных товаров по решению руководства возможен взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы.

Мы уже отметили, что нормы естественной убыли, которые налогоплательщик сможет применить в целях налогообложения, должны быть утверждены Правительством Российской Федерации. Однако на сегодняшний день, такие нормы утверждены только в отношении зерна, продуктов его переработки и семян масличных культур при хранении (Приказ Министерства сельского хозяйства Российской Федерации от 23 января 2004 года №55 «Об утверждении норм естественной убыли») и нормы естественной убыли при хранении минеральных удобрений (Приказ Министерства промышленности, науки и технологий Российской Федерации от 31 января 2004 года №22 «Об утверждении норм естественной убыли при хранении химической продукции»).

На все остальные виды товаров такие нормы отсутствуют, следовательно, любая недостача в целях налогового учета будет считаться сверхнормативной. А раз так, то по суммам возникающих недостач в организациях торговли будет обязательно возникать разрыв между данными бухгалтерского и налогового учетов.

Задание 3

В ОБЭП УВД ВАО по г. Москва поступила информация, что в ФГУП «Полет» материально-ответственные лица Петров И.И. и Петров А.А. совершают хищения оборудования посредством составления подложных актов на списание объектов основных средств. Какие методы проверки целесообразно применить в данной ситуации? Раскройте содержание методов проверки, порядок их осуществления и документального оформления результатов.

ОТВЕТ: Подложные бухгалтерские документы с позиции криминалистической практики делятся на два вида:

• 1- Фальсифицированные (изменённые с помощью материального подлога);
• 2- Содержащие заведомо ложные сведения (составленные по средствам интеллектуального подлога).

Материальный подлог (подделка, фальсификация) означает внесение непосредственных изменений в реквизиты документа:

• - Подчистка - механическое уничтожение отдельных знаков, записей, штрихов. Признаки подчистки: взъерошенность волокон и утончение слоя бумаги, различие в цветовом оттенке;
• - Дописка, дорисовка - изменение первоначального текста документа путём внесения в него отдельных записей и слов. Признаки: нарушение интервалов между словами, неестественное расположение текста, изменение оттенка чернил;
• - Травление и смывание - уничтожение первоначального текста. Признаки: расплыв красителя в тексте, наличие пятен на отдельных частях документа;
• - Техническая подделка подписи производится путём её перекопированния с другого документа. Признаки: извилистость штрихов, следы остановок пишущего прибора, наличие карандашных штрихов;
• - Подделка оттисков печатей и штампов производится нанесением оттисков печатями кустарного производства. Признаки: нестандартность букв, различное расстояние между буквами и словами.

Интеллектуальный подлог характеризуется изготовлением документа, правильного по форме, но свидетельствующего о фактах полного или частичного несоответствия действительности. Лицо, совершающее данный подлог заранее осведомлено о незаконности совершённой им хозяйственной деятельности. Интеллектуальные подлоги устанавливаются проверяющими лицами при осмотре черновых записей, которые часто ведут материально - ответственные лица. Наиболее эффективным приёмом данных подлогов является изучение документов и отражённых в них операций, содержания документов, копий или вторых экземпляров.

И материальный и интеллектуальный подлоги вызывают противоречия в бухгалтерских документах (они могут быть в одном документе, между несколькими экземплярами документа и между разными документами), а также между документами и фактическим положением.

В нашем случае материально-ответственные лица ФГУП «Полет» Петров И.И. и Петров А.А. совершают хищения оборудования посредством составления подложных актов на списание объектов основных средств, то есть путём интеллектуального подлога.

Признаками подложных документов являются:

• · отсутствие у получателя материальных ценностей или наличие их в меньшем количестве, чем отпущено поставщиком;
• · отсутствие платёжного требования - поручения предприятия - поставщика об оплате стоимости каких - либо материалов;
• · несоответствие данных в документах о движении материальных ценностей и товарно - транспортных накладных;
• · несоответствие показателей в различных экземплярах одного и того же документа, находящихся у поставщика и покупателя;
• · отсутствие транспортных документов (путевых листов), свидетельствующих о перевозке материалов;
• · наличие у поставщика документов о расходе материалов, которые не были в приходе, и др.

К числу методов , активно используемых в практике контрольно - ревизионных и правоохранительных органов, следует отнести методы проверки отдельного документа, включающие в себя формальную, нормативную и арифметическую проверки.

Формальная проверка - это внешний осмотр бухгалтерского документа, изучение и взаимное сопоставление его реквизитов. Начальная стадия осмотра может привлечь внимание к отдельным отклонениям от формальных требований:

• - отклонению от правил составления и оформления документов;
• - отсутствию каких - либо реквизитов;
• - наличию признаков материального подлога;
• - наличию излишних реквизитов;
• - несоответствию документов реальной обстановке их составления, использования и хранения (чистые, мятые и др.);
• - противоречию между реквизитами документа.

Нормативная проверка предусматривает изучение документа с точки зрения соответствия действующим законам, нормативным актам, инструкциям и др., а также целесообразности отраженной в нем хозяйственной операции. Разновидностью данной проверки является экономическая проверка целесообразности совершенной операции, обоснованности её источниками финансирования, плановыми расчётами, что сопоставляется с конечным финансовым результатом.

Арифметическая (счётная) заключается в установлении правильности сделанных в документе подсчётов итоговых сумм. С её помощью можно выявить арифметические несоответствия между частными и итоговыми суммами. Важнейшим приемом счётной проверки является повторная токсировка, т.е. перемножение количества на цену по каждой учётной единице товарно - материальных ценностей.

С помощью данного метода могут быть выявлены следующие подлоги в первичных и сводных документах:

• - завышение или занижение итоговых сумм по горизонтальным (при умножении или сложении) и вертикальным (подсчёт по отдельным колонкам и итоговой сумме) строчкам (интеллектуальный подлог);
• - последующие дописки штрихов и цифр по горизонтальным и вертикальным строчкам (материальный подлог).

Применение арифметической проверки не требует от работников правоохранительных органов специальных бухгалтерских познаний, однако в связи с особенностью данной деятельности очень часто техническая работа с документами при проведении счётной проверки является прерогативой специалиста.

Специалисты (ревизоры, аудиторы) проводят в условиях большого потока документации и бухгалтерских записей не сплошные счётные проверки, а проверки части документов за изучаемый период, однородные операции за квартал, месяц.

В нашем случае специалистам на проверку предоставляются документы и бухгалтерские записи по операциям, связанным с оборудованием ФГУП «Полет», уделяя особое внимание составлению актов на списание объектов основных средств.

Отличительной чертой всех трёх рассмотренных методов является их простота в применении и высокая поисковая значимость при проведении проверок и ревизий. С их помощью юристы - практики и ревизоры могут из большого объёма документов выявить наиболее сомнительные и подвергнуть их всесторонней и глубокой проверке.

В связи с тем, что сотрудники ОБЭП УВД ВАО по г. Москве имеют информацию о подложных документах в ФГУП «Полёт», которые находятся у определённого лица в конкретном месте, они осуществляют мероприятия по оперативному получению данных документов при помощи запроса или изъятия.

Запрос - направление официального письменного документа в организацию, где находятся необходимые бухгалтерские и учётные документы с целью их получения. Наличие письменного запроса даёт возможность работникам бухгалтерии временный промежуток, до 10 дней.

Изъятие - это основанные на законах и подзаконных нормативных актах действия уполномоченных органов по принудительному лишению граждан, организаций, предприятий и учреждений независимо от форм собственности возможности пользоваться и распоряжаться документами.

Этапы изъятия:

• 1. - определение перечня бухгалтерских документов, подлежащих изъятию, места их нахождению и хранения, оформление документа, подтверждающего законность изъятия.
• 2. - осуществляется по месту нахождения бухгалтерских документов. Уполномоченные органы делают выборку необходимых документов и завершают составление материалов об изъятии.
• 3. - составление описи изъятых документов, их упаковка, доставка и хранение до принятия решения по материалам проверки.

Изъятие производится в присутствии понятых, а также представителя юридического лица с участием представителей органов исполнительной власти или органов местного самоуправления.

Бухгалтерская экспертиза (аудиторская проверка) имеет особенности в организации проведения.

Во-первых, проверка проводится на основании соответствующего постановления, в котором приводится перечень вопросов, в отношении которых ожидается получить заключение.

Во-вторых, государственные органы, выдавшие поручение, обязаны обеспечить надлежащие условия работы.

В-третьих, проверка может проводиться по документам, изъятым органом дознания, прокурором или судом. В таких случаях составляют опись изъятых подлинных бухгалтерских документов, а копии изъятых документов оставляют в делах экономического субъекта.

В-четвертых, акты проверки, промежуточные акты должны быть подписаны кроме представителей аудиторской организации материально-ответственным лицом, главным бухгалтером.

Основные нормативно - правовые акты

• 1. Конституция Российской Федерации от 12.12.1993 г.
• 2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая: Федеральный закон № 147 ФЗ от 31 июля 1998 г.
• 3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая: Федеральный закон № 118 ФЗ от 05.08.2000 г.
• 4. Уголовно- процессуальный кодекс Российской Федерации: Федеральный закон № 174 ФЗ от 18.12.2001 г.
• 5. «О бухгалтерском учете»: Федеральный закон № 129 ФЗ от 21.11.1996 г.
• 6. «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации»: Федеральный закон №» 73 ФЗ от 31 мая 2001 г.
• 7. «Об аудиторской деятельности»: Федеральный закон № 119 ФЗ от 07.08.2001 г.
• 8. « О милиции»: Закон РФ от 18.04 1991 г.
• 9. Приказ МВД России от 2 августа 2005 г. N 636 «Об утверждении инструкции о порядке проведения сотрудниками милиции проверок и ревизий финансовой, хозяйственной, предпринимательской и торговой деятельности».
• 10. Инструкция «О порядке проведения ревизий и проверки контрольно-ревизионными органами Министерства финансов РФ», утвержденная приказом Минфина России 14.04.2000 г. № 42.
• 11. Положение о порядке взаимодействия контрольно-ревизионных органов Минфина РФ с Генеральной прокуратурой РФ, МВД РФ и ФСБ РФ при назначении и проведении ревизий (проверок), утвержденное приказом № 89н/1033/1717 от 07.12.1999 г.